影响审计独立性的内部控制因素

影响审计独立性的内部控制因素

 

注册会计师在实施内部控制审计时，不仅要满足各种审计普遍强调的独立性，还要注意内部控制审计的特殊审计对象和审计方法对独立性的影响。笔者认为，以下主要因素将影响内部控制审计的独立性。

 

（1）审计对象的特殊性

 

内部控制是一种有效的管理工具，每个人都参与公司的实施，涵盖公司的所有业务事项，最终确保企业能够实现财务报表的真实性。内部控制审计实际上要求注册会计师深入企业，直接评估内部控制设计是否存在缺陷，运行是否有效。财务报表审计是基于管理认定的注册会计师的重新评估。与财务报表审计相比，内部控制审计的大部分证据需要从公司内部获得。注册会计师应该更依赖公司，并非常了解其运作的每一个环节。注册会计师要充分了解公司，必然会与管理层沟通，增强与管理层的爱，增强熟悉度和认可度，必然影响审计的独立性。

 

（2）内部控制标准不具体

 

内部控制审计缺乏明确具体的评价标准。2008年，中国发布的《企业内部控制基本规范》在一定程度上为企业内部控制的建设和评价提供了标准。然而，《基本规范》更多的是概念、元素和框架，并在宏观上给予指导，并没有根据企业的性质和规模给出具体的标准和步骤。因此，在内部控制审计中，大多数评价都需要依靠注册会计师的主观判断。Robert P. Magee和Mei- Chiun Tseng（1990）注册会计师发现，当相关规范详细具体，主观判断空间很小时，更容易说服客户接受意见。这在一定程度上表明，当注册会计师发布评估意见时，管理层很可能不接受，注册会计师也没有强有力的基础与管理层进行谈判。这些会影响注册会计师的独立性。此外，在某些情况下，内部控制的执行可能不会留下痕迹，这增加了注册会计师的判断，给管理层留下了与注册会计师谈判的空间，并威胁到注册会计师的独立性。此外，内部控制审计必须了解整个企业的内部控制，必然会触及公司更多的商业秘密，可能会增加注册会计师的利益诱惑，影响注册会计师的独立性。

 

(3)整合审计

 

为确保审计的独立性，大多数国家明确禁止同一会计师事务所，并为企业提供内部控制咨询和内部控制审计服务。然而，为了节约审计成本，提高审计效率，各国都提倡综合审计，这很可能影响审计的独立性。首先，从审计费用的角度来看，与财务报表审计相比，内部控制审计只是一小部分。如果注册会计师对内部控制出具非标准审计意见，可能会惹恼客户，然后让客户更换会计师事务所。其后果是会计师事务所不仅失去了内部控制审计的收入，还失去了财务报表审计的收入。对于会计师事务所来说，他们一定不愿意为了“芝麻”而失去“西瓜”。因此，与只实施内部控制审计的会计师事务所相比，整合审计的事务所将面临更大的外部压力，从而威胁到注册会计师的独立性。其次，如上所述，此时“独立性”的另一个含义是不同于财务报表审计，不要将内部控制审计转化为财务报表审计的附属品。注册会计师在采用综合审计方法时，可以盲目节约审计成本，加快审计速度。此外，他们对内部控制审计业务了解不够，在实施控制测试时出现了“劣质”。结果仅满足财务报表审计中规避风险的评估要求，不足以表达对内部控制有效性的意见，而是通过实质性程序的结果推断客户内部控制是否存在问题。事实上，财务报告不会有重大错报，这并不意味着内部控制不会有严重的弱点。财产损失和重大错报的内部控制必然存在重大缺陷，但重大缺陷不仅是指损失和错报的不足，还包括隐性错报和损失，以及对企业发展战略和资产安全造成损害的缺陷。此外，两份审计报告均由同一会计师事务所出具，理论上注册会计师只能合理保证财务报表不会出现重大错误报告，出具标准无保留意见，企业内部控制在设计和实施上存在较大缺陷，应发布保留意见。但在实践中，同一会计师事务所对财务报表的标准没有保留意见，对内部控制的负面意见较少。因此，很难避免财务报告审计意见对内部控制审计报告的影响。