如何形成以规则为导向的会计准则？

如何形成以规则为导向的会计准则？

 

根据一些学者的讨论，美国的会计准则通常是基于概念框架的，因此认为美国的会计准则是以规则为导向的，这可能是不合适的。然而，如果我们回顾美国会计准则的历史，它将帮助我们理解为什么美国的会计准则将逐渐形成当前的规则取向。

 

众所周知，美国组织制定会计准则的历史始于1929年至1933年的经济危机之后；最早的准则是George May负责的小组只提出了六项内容。这六项规定主要是针对大危机期间暴露出来的一些现象。第一个正式制定会计准则的机构——会计程序委员会，在早期制定会计准则的过程中，也从一些基本问题入手。如果按照今天的原则导向和规则导向进行讨论，一般应该符合原则导向。然而，随着实践中暴露出的问题越来越多，会计准则制定者面临的压力越来越大，最终准则自然会越来越详细。这一点也可以从企业合并的会计规则中得到证实。

 

根据相关文献，早期美国没有“购买法”和“权益结合法”之间的争议。然而，当证券交易委员会和会计原则委员会在20世纪40年代和50年代发布文件时，企业开始寻求各种方法来避免合并价差问题。由于企业的压力，会计原则委员会不得不在1970年发布著名的第16号意见“企业合并”，并提出权益结合法合并，同时满足12个条件。然而，即便如此，仍有许多企业试图“创造”条件来满足这些要求。美国证券交易委员会的官员曾抱怨说，每年都有大量企业采用权益结合法争取美国证券交易委员会（SEC）SEC花费了大量的时间和精力进行个案批准。一些学者表明，一些企业为了“创造”满足权益结合法的要求而花费不必要的成本。

 

事实上，许多会计准则最初只是一些简单的原则判断，但在企业的不断避免下变得越来越复杂。另一个可以类比的例子是收入确认的原则。最初的标准实际上非常简单，收入标准是：收入赚取过程已经完成，已经收取货款或获得收取货款的权利。其中，收入的盈利过程本质上是否已经完成，已成为判断收入是否应该在账面上确认的最重要原则。然而，企业总是试图对这个问题大惊小怪。例如，售后回租或回购是一种典型的账面“创造”收入的交易安排；例如，分期付款、代销、寄销不仅是应对经济环境的交易创新，也是一种会计创新：满足尽可能多地确认账面收入的要求。鉴于这种情况，理论上，最基本的原则——收入赚取过程本质上已经完成——当然，它可以满足收入确认的要求，但这实际上增加了审计师的压力，但也可能导致收入确认本质上没有标准。因此，会计准则制定机构不断对具体业务发布补充规定，使收入确认的会计准则逐渐从原则导向转变为规则导向。

 

可以说，正是由于实践中普遍存在的“需求”，会计准则才逐渐从原则导向走向规则导向。

 

有趣的是，原则导向问题是由SOX法案提出的。如果仔细考虑，SOX法案本身并不缺乏规则导向，即“填补空白”，并对现实生活中的问题进行一些“具体数量标准测试”。例如，对于安达信销毁档案，明确规定所有审计档案必须保存7年；对于安达信的许多高级员工，如果审计单位的员工在被审计单位担任高级管理人员，必须有5年的“冷却期”：事务所对同一审计客户，其签约合伙人强制轮换，标准为5年；等等。事实上，这些规定的核心是确保审计师的完全独立，而完全独立本身也是一种原则导向。如果引用原则来批评规则，我们是否也可以认为SOX法案本身是以规则为导向的，它也可以将人们的注意力引向规则本身，而不是基本原则。如果这一猜测是真的，那么我们也有理由预测，SOX法案本身的发布将无助于解决这个问题。