建立科学的成本核算体系是实施管理会计的关键

能否建立科学的成本核算体系是实施管理会计的关键

 

之所以这么说，是因为成本信息对于部门、产品、客户、货币和营销渠道的管理非常重要。如果没有建立成本核算体系（包括部门、产品、客户、货币和营销渠道），就不可能建立基于成本核算体系的预算管理体系。如果没有成本核算体系，就无法分析和判断部门、产品、客户、货币和营销渠道的效益。如果没有成本核算体系，就无法从部门、产品、客户、货币和营销渠道的不同角度做出科学有效的决策。如果没有成本核算体系，更不用说控制和绩效考核了。

 

成本核算体系的建立非常重要，是管理会计实施中不可忽视的一个环节。

 

（1）商业银行的成本概念

 

人们对成本并不陌生。一般认为成本就是成本，也就是业务成本加人事成本，控制成本就是控制业务成本和人事成本。成本的概念多种多样，有的认为是利息支出和手续费，有的认为是折旧，有的认为是全部支出等等。以上理解是错误的，会影响科学管理机制的应用效果。

 

事实上，成本和成本是两个平行的概念，两者既有区别又有联系。成本是资产的成本，它与一定的会计期间有关。成本是根据一定对象收集的成本，是以对象为导向的成本。将成本对象转化为部门是部门成本；将成本对象转化为产品是产品成本；将成本对象转化为客户是客户成本；将成本对象转化为货币是货币成本；当成本对象转化为营销渠道时，就是营销渠道成本。说到成本，我们必须有一个目标，而不是一般的。商业银行在研究、分析和实施成本核算和成本管理时，应特别注意这一点。成本核算体系的建立应适应管理体系，这是会计工作的规律，不能违反。只有在确定了分支机构的管理体系后，才能开始建立分支机构的成本核算体系。这也是建立产品、客户、货币和渠道成本核算体系的原因。

 

（2）与商业银行的成本核算和管理体系相比，工商企业的成本核算和管理体系发展相对成熟。商业银行在构建成本核算和管理体系时，需要认真学习和借鉴工商企业的实践。谈谈我对工商企业成本核算体系的个人思考：

 

1.完全成本和变动成本。

 

会计上有完全成本和变更成本。完全成本是传统意义上的成本概念，是指生产经营产品或者提供服务所消耗的人、财产的全部成本；变更成本是指生产经营产品或者提供服务所消耗的人、财产的部分成本，是指在相关范围内随生产、销售产品或者提供服务的数量进行正相关变更的成本；在相关范围内，不随生产、销售产品或者提供服务的数量而变化的成本称为固定成本。三者之间的数量关系是:完全成本=固定成本+变更成本。

 

管理会计提出了变更成本的概念，其意义在于边际利润（价格变更成本）的分析和管理。同样，商业银行的商业决策也不能缺乏边际利润的管理理念。这要求商业银行在设计和建立成本会计体系时考虑业务管理的需要。一方面，建立完整的成本会计体系是基础；另一方面，在完整成本会计体系的基础上，进一步建立变更成本会计体系。

 

2.直接费用、间接费用和期间费用。

 

对于工商企业的成本计算规则，直接劳动、直接材料等直接成本直接计入产品或劳动成本；企业生产产品和提供劳动的间接成本需要按照一定的分配标准分配给产品和劳动成本；企业行政管理部门组织管理生产经营活动的管理费用和财务费用，不参与产品和劳动成本计算，直接计入当期损益。

 

作为一家商业银行，成本核算是否应按照工商企业的做法将成本分为直接成本、间接成本和期间成本，然后计算直接成本和间接成本？在我看来，商业银行的成本核算应该从工商企业的实践中学习，但不能盲目遵循，否则银行成本核算体系的建设将走向“死胡同”。我认为：

 

(1)期间费用划分不适合商业银行。这是因为工商企业经营有形产品，经营产品的资金流和物资流往往脱节，工商企业的收入确认往往与物流有关。为贯彻稳定性原则，企业管理费、财务费、销售费直接作为与生产经营产品物流关系不密切的期间费用纳入损益，不再进行成本核算。也就是说，对于经营工业或商业企业，无论是否生产产品，无论是否销售产品，维持企业管理费、财务费、销售费，全部纳入当期损益表，避免大量企业产品积压，消耗大量资金挂在库存产品中，随着物流静止和停止资产负债表库存商品，造成虚假损益。但商业银行经营货币，属于服务业，不存在产品经营的物流问题。商业银行的收入确认与物流无关，因此期间成本划分不适用于商业银行。

 

(2)通过会计分录的会计处理直接计算成本的想法是行不通的。直接成本直接计入成本对象，间接成本通过合理的分配比例分配计入成本对象，这是建立成本核算体系应遵循的最基本原则。在商业银行进行成本核算时，会遇到这样的问题。部门成本、产品成本、客户成本等是否可以通过设计一套会计处理系统来计算？我认为这是不可能的。真相很简单，直接成本可以通过会计分录处理部门代码、产品代码、客户代码、货币代码，直接收费到成本对象，但间接成本不能通过会计分录完成成本收集过程，因为间接成本需要在不同的成本对象之间按照一定的分配比例分摊，分摊结果不能通过会计分录记录在每个成本对象项下，而是通过成本计算系统方法、成本计算表、部门损益表、产品损益表、客户损益表等工作完成。

 

（3）建议的工作方向。对于商业银行的成本核算，将成本分为直接成本、间接成本和期间成本是毫无意义的。只能分为直接成本和间接成本，按照“直接成本直接计入成本对象，间接成本通过合理分配比例分配计入成本对象”的原则，建立成本核算体系。在此基础上，将成本分为变更成本和固定成本，计算部门、产品、客户等对象的变更成本和固定成本，对商业银行的经营决策也具有重要意义。