旧制度的会计要素有哪些?

一、会计要素及其会计基础的变化

 

旧制度的会计要素有资产、负债、净资产、收入和支出五个要素。其业务会计基础是以收付实现制为主，权责发生制为辅的会计模式。平衡等式为：资产-负债+（收支）=净资产。新系统会计要素有8个，分为财务会计要素和预算会计要素，财务会计要素包括：资产、负债、净资产、收入、费用、预算会计要素包括预算收入、预算支出和预算余额，财务会计要素会计基于权责发生制，平衡等式为：资产-负债+（收入-费用）=净资产，预算会计要素会计基于收付实现制度，平衡等式为：预算收入-预算支出=预算余额。从以上变化可以看出：（1）新系统会计具有财务会计和预算会计的双重功能，能够全面清晰地反映会计单位的财务信息和履行委托责任的预算执行信息；旧系统会计主要反映预算收支的预算执行信息。（2）在新制度下，财务会计完全以权责发生制为基础，预算会计完全以收付实现制为基础，即新制度是以“双基础”为基础的双制会计模式。旧制度是以收付实现制为主，权责发生制为辅的混合基础会计模式。与旧制度相比，新制度的会计基础更加规范，口径更加一致，财务会计数据和预算会计数据更加准确。

 

二、会计制度和平行记账创新

 

原高校会计核算是以收付实现制为主的预算会计单体系核算。新制度规定，纳入部门预算管理的现金收支业务，应当采用“平行记账”双体系核算，即：同时采用权责发生制的财务会计和收付实现制的预算会计；其他业务只需要财务会计。通过平行记账法实现财务会计与预算会计的适度分离和衔接。平行记账法是在同一财务系统中，根据同一原始凭证，在同一记账凭证号内同时进行财务会计和预算会计，而不是双系统的独立会计。除年底财务会计和预算会计科目的年度结转业务外，所有经济业务都必须进行财务会计。通过新制度下的经济会计业务梳理，以下业务需要重点了解和关注：（1）虽然存在现金收支，但未纳入部门预算的业务包括：一是收到和使用符合委托货币资产（现金或银行存款）要求的业务；二是收到和上缴应上缴的财政资金，如学生学费。由于这类现金收支业务不在部门预算范围内，只要财务会计、学费等资金上缴后返还单位，才纳入部门预算管理，进行平行会计核算。（2）根据新制度，虽然符合平行记账条件，但只要财务会计核算进行实际会计核算，如临时支付业务核算、临时支付相应业务实际报销。对于符合预付款性质的合同，应在“预付款”账户中，而不是在“其他应收款”账户中，因为根据新制度，预付款在实际支付中需要平行记账，可以保证项目账面余额与项目资金余额的一致性。（3）虽然不符合新制度规定的平行会计条件，但制度规定必须开展平行会计业务，如从非财政拨款余额和业务余额中提取专项资金，从科研项目中提取项目管理费。为了更好地把握新制度下的会计核算，我们必须深入了解双系统和平行记账的内涵，梳理其他典型业务。

 

三、基础设施投资核算

 

旧制度规定：基础设施会计应当按照《高等学校会计制度》和国家有关基础设施会计的规定单独建帐、单独核算。学校账户每天只计算基础设施现金支付业务，如财政资金支付和自筹资金分配到基础设施账户，月底或年底根据基础设施账户资金平衡表，资金占用和学校外部资金来源科目通过会计分录进入学校账户，学校资金来源科目进入大账户，做抵销分录处理。学校账户设立“在建工程”和“非流动资产基金-在建工程”科目，核算基础设施账户中在建工程与预付工程款并入的当期增加数。与旧制度规定相比，新制度发生了很大变化：（1）新制度规定，基本建设投资会计按照政府会计制度统一会计，不再单独建立或单独核算，期末不需要并账。(2)增加“工程材料”一级会计科目和“预付款”下的“预付款工程款”、“预付备料款”等二级会计科目，专门用于会计基础设施相关资金占用业务会计。（3）根据新制度的要求，纳入部门预算范围的现金收支业务需要同时进行财务会计和预算会计，取消旧制度下净资产“非流动资产基金-在建项目”的会计科目。

 

四、实际折旧或摊销

 

旧制度采用虚假折旧或摊销固定资产和无形资产的方法，即借记“非流动资产基金-固定资产或无形资产”，借记“累计折旧或累计摊销”，不计入当期费用，只对冲当时购买的“非流动资产基金”科目。新制度规定，高等学校应当按月对固定资产或者无形资产进行折旧或者摊销，并计入“经营活动费用”、财务会计费用科目，如“单位管理费用”或“营业费用”，完全是基于权责发生制的费用核算方法。当月增加的固定资产或无形资产计提折旧或摊销，当月减少的当月不计提，不同于旧制度和企业会计制度。同时，暂估资产计提折旧或摊销后，资产价值确定调整原暂估后，无需调整原计提折旧或摊销，采用“未来适用法”。新旧制度衔接中的固定资产或无形资产未折旧、摊销、补充的，按照财政部关于高校政府会计制度执行的补充规定和衔接办法，按照公布的资产预期使用寿命和实际使用寿命，采用“追溯调整法”补充折旧或摊销。

 

五、长期投资会计的变化

 

原制度下的“长期投资”账户会计包括长期债券投资和长期股权投资，采用双分录会计。长期股权投资的对象包括对企业法人的投资和对非企业法人的投资。只有在持有期间实际收到投资收益或利息时，才能纳入“其他收益-投资收益”账户。在新制度下，长期投资发生了很大变化：（1）原“长期投资”主体分为“长期股权投资”和“长期债券投资”两个主要会计主体。（2）对于货币资金的外商投资，预算会计设立了新的“投资支出”会计科目，纳入预算支出会计，而旧制度不需要纳入支出会计。（3）持有期间的投资收益核算，新系统的财务会计设置了“投资收益”，预算会计设置了“预算投资收益”两个一级会计科目。长期股权投资的投资收益核算通常采用股权法，无权决定或者参与被投资单位的财务经营政策的，采用成本法核算。被投资单位停产、半停产、连年亏损、资不抵债，主要依靠政府补贴和学校续贷维持经营的，继续采用成本法核算。（4）对于非企业法人投资会计，旧制度采用双分录入长期投资账户会计，新制度会计投资财务会计进入“其他费用”账户，如果是货币基金投资，预算会计进入“其他支出”账户，不进行长期股权投资会计，也不进行预算会计“投资支出”账户。如果原制度已经进行了长期投资会计，则需要借记“非流动资产基金-长期投资”和“长期投资”。

 

六、应收款项坏账准备计提

 

旧制度不计提应收款项的坏账准备。对逾期三年以上、有确凿证据表明无法收回的应收款项和其他应收款项，按规定报批准后核销，并通过“待处置资产损失溢出”和“其他费用”的会计科目转入核销应收款项。新制度财务会计规定，高校应当对收回后不需要上缴的应收款项和其他应收款项进行全面检查，分析其可收回性，采用余额百分比法、会计年龄分析法、个别认定法等方法计提坏账准备，通过“其他费用”计提核销坏账损失，使应收账款净额更加真实合理。