管理会计技术方法的起源

本文所指的管理会计包括成本会计和管理控制系统。我们研究管理会计技术方法的演变是从历史和发展的角度审视管理会计各个阶段的变化和发展，结合管理会计研究重点的演变和未来管理会计工作的变化趋势，试图从管理会计的学术研究和实际应用中得到有益的启示。

 

1、管理会计技术方法的起源：纺织、铁路、钢铁等行业成本会计的应用

 

管理会计的起源可以追溯到19世纪初企业管理层对内部测量的应用。当时，为了衡量内部生产过程的效率，纺织厂、兵工厂等企业开始对除市场交易信息外的具体内部管理信息提出要求。1855年，新英格兰的利曼（Lyman）纺织厂在复式簿记的基础上，开创了一套成本会计制度，提供的成本会计信息可以反映产品成本、工厂布局变化的影响和对原棉收发的控制。19世纪中期，铁路工业的出现和快速发展为成本会计的发展提供了巨大的动力。由于当时铁路公司规模最大、组织最复杂、业务跨越广阔的地理区域，不可避免地对成本会计提出了更高的要求，新颖的会计管理技术开始发展，对未来帮助企业进入更有效的成本规划和控制起到了很大的推动作用。

 

铁路公司代表性的成本会计方法主要包括记录和总结现金交易、编制总结成本财务报告、业务统计等。自20世纪80年代以来，铁路公司的成本会计方法已被更大的销售企业和钢铁公司所采用和开发。销售企业根据部门和地理区域统计销售周转情况，编制类似于后来收入中心使用的业绩报告。钢铁公司开发了协调和控制所需的统计数据，发展了铁路行业已经采用的会计凭证制度（Voucher system of accounting）引入成本报表作为控制工具，如卡耐基（Andrew Carnegie）钢铁公司将成本报表用于绩效评估、质量检验、副产品决策、销售定价等方面。但此时，成本控制仅集中在直接劳动力和材料上，很少注意间接制造成本和资本成本（如折旧和利息成本等）。

 

2、成本会计的大发展：科学管理体育创造的机遇

 

科学管理运动为成本会计实践和技术方法的进一步发展提供了契机。泰罗（Frederick Taylor）工程师进行了工作分析、时间和行动研究，建立了特定单位生产所需的劳动力和材料的科学标准，创造了将间接制造成本分配给产品成本的实践。形成了具有科学管理特点的会计管理技术方法，主要是成本预算、标准成本法和差异分析。

 

另一方面，学术界对成本会计的概念及其应用进行了深入的研究。此外，成本账户被放入企业复式会计系统中（Garcke ＆ fells,1887）；损益两平图被用来描述成本随产出的变化；根据直接人工成本分配所有间接制造费的实践受到质疑（Church,1908）；针对间接制造成本的性质及其管理决策的考虑，“不同目的、不同成本”的概念可以避免和不可避免地形成间接制造成本、沉入成本、增量或差异成本的概念；“机会成本”一词从经济学中引入；区分变化成本和固定成本的相关时期、成本性态估计的时间序列和横截面统计分析的可能性以及相对于判断分析的优缺点，强调了成本会计信息独立于财务会计系统的重要性（Clark,1923）。

 

总结这一时期的成本会计理论和实践发展，我们还可以进一步发现：成本会计系统与资本会计系统、财务会计系统独立，其设计和运行由制造部门负责，成本信息由制造部门评价经营效率、定价决策、控制和激励工人绩效，而不是定位于企业的整体业务成功，也不是为了编制外部财务报告。

 

3、管理会计技术理念的更新：新制造环境带来的挑战

 

自20世纪80年代以来，企业的制造环境发生了根本性的变化。企业生产控制系统开始采用及时制造（Just-in-time scheduling），追求零缺陷、零库存，并开始采取合作和灵活的管理政策。另一方面，计算机控制技术广泛应用于企业的生产和制造过程中，导致计算机集成制造的趋势。在这种新的制造环境下，传统的管理会计技术方法未能捕捉到公司在世界级制造业发展过程中取得的进展，未能提供相对准确的成本信息，未能考虑战略决策的需要，面临严峻的挑战。管理会计实践的发展在停滞了几十年后恢复了活力。

 

在新的制造环境下，企业管理会计的技术方法需要综合考虑生产、经营、市场、政策、竞争对手等诸多因素，以系统理论的理念对企业的产品、生产、经营和市场进行全面的控制和管理。企业将整个经营活动细分为一系列经营活动，引入了成本经营和成本动机的概念，从某种意义上推翻了对传统成本性态的理解，根据经营量和成本动机确认了成本，标志着管理会计的技术方法朝着更有效、更务实的方向发展。由于计算机时代信息技术的快速发展，企业各部门随时进行信息沟通，共享信息库资源，为管理会计新技术方法的应用提供了技术保障。因此，更有利于管理会计能够根据环境的变化，随时快速进行全面的调整和策略。

 

 

现阶段，管理会计技术方法的发展侧重于建立新的成本管理控制体系，并以新的理念和技术提供有用的成本信息。重要的是要适应综合质量管理理念，企业采用质量成本体系，通过质量成本的计算、报告和分析，期望达到零缺陷质量管理的最高水平；日本、美国等国家企业采用改进成本法或反向成本法；适应运营管理理念，企业采用运营成本体系，以运营为成本库，通过运营将成本分配给产品负担，提供更准确的产品成本信息；适应战略管理理念，企业采用战略管理会计，通过产品生命周期法、成本动机分析和价值链分析进行战略规划和管理绩效评价。