中国注册会计师强制轮换制度的完善思路

一、审计失败案例分析

 

(1)案例介绍――獐子岛案例

 

2014年10月30日，张子岛发布第三季度报告称，由于“冷水团”异常，2011年和2012年播种虾扇贝颗粒无收获，近150万亩虾扇贝库存异常，库存降价超过10亿元，导致第三季度报告巨额亏损。根据大华会计师事务所审计专项说明，近1500亩海域监管仅3天，未聘请专业第三方机构参与，鉴于虾扇贝计算的特殊性，大华会计师事务所审计工作草率，因此张子岛2014年年度报告标准无保留意见难以令人信服。从轮换上也可以看出端倪，章子岛自上市以来，2006年，～2010年由天健会计师事务所审计，2011年～2014年由大华会计师事务所审计，但后者由前者更名，实际上是一家公司，所以本质上没有更换会计师事务所。此外，除2008年和2012年外，董群还担任审计签名人员7年。虽然这七年没有连续任职，但两次间隔只有一年。因此，担任注册会计师的时间和这种“巧妙”的安排让人怀疑审计师的独立性和轮换的有效性。

 

（2）审计失败的原因分析

 

1.注册会计师缺乏独立性。在上述情况下，被审计单位长期由同一会计师事务所审计，其中一人长期担任审计签字人员。长期的合作关系不可避免地影响了审计人员的独立性。审计失败的主要原因是审计人员与被审计单位之间逐渐建立了超越审计职业严谨审慎的职业特征关系，变得亲密、相互理解，失去了监督员的职能。为了留住客户，注册会计师甚至会以欺骗公众为代价，根据客户的需求发布不符合实际情况的审计意见。

 

2.注册会计师缺乏应有的职业怀疑态度。职业怀疑态度是指审计主体在审计过程中对客户及其提供的信息保持必要质疑的思想状态。在上述情况下，资质丰富的审计人员对被审计单位提供的库存数量、黄金等相关会计信息没有产生应有的职业怀疑，也没有充分调查企业是否存在提前逮捕、苗木欺诈等财务欺诈行为，选择充分相信被审计单位，导致审计风险增加，违反注册会计师的职业道德，辜负财务信息用户的信任。

 

3.未能有效更换注册会计师。虽然张子岛没有违反我国关于注册会计师强制轮换制度的规定，但更换后不久就更换了原审计签字人员，导致同一注册会计师长期担任审计签字人员，未能达到强制轮换的实际效果，因此更换效果有限，不利于降低审计风险。

 

（3）我国现行注册会计师强制轮换制度的不足

 

1.只改变注册会计师的局限性。中国只需要更换注册会计师，注册会计师为会计师事务所工作，自然会受到事务所的影响，审计单位作为事务所客户，与事务所密切相关，如果更换前后注册会计师来自同一事务所，事务所缺乏独立性，更换注册会计师可能在事务所压力下，无法保持应有的独立性，导致强制轮换制度“症状不是根本原因”，无法达到预期的效果。

 

2.审计期限存在漏洞。我国关于注册会计师强制轮换的有关规定指出，注册会计师为同一客户提供审计服务的最长时间为5年，轮换后5年内不得再次为原客户提供审计服务。但从上述案例可以发现，张子岛签约注册会计师董群在审计不到5年后轮换，一年后返回原公司审计。虽然不违反制度规定，但没有达到轮换的实际目的。可以看出，我国强制轮换制度对轮换间隔的规定并不完善，也不能完全有效地保证审计人员的独立性。

 

二、中国注册会计师强制轮换制度的完善思路

 

（1）可采用注册会计师轮换与事务所轮换相结合的方法

 

由于只更换签名注册会计师对提高审计质量有一定的局限性，可以引入公司轮换，确保强制轮换的效果，两者结合，在短时间内（如5年）要求注册会计师轮换，在长期（如10年）要求更换公司，在一定程度上可以进一步提高审计人员的独立性，避免频繁更换公司造成的审计成本急剧增加。

 

（二）完善注册会计师累计审计期限的规定

 

通过章子岛案例，我国可以考虑完善注册会计师审计的累计期限。注册会计师在短时间隔后返回原客户公司审计的，任期时间累计计算，累计时间达到制度规定期限时强制轮换，轮换后一定期限内不得再次为公司提供审计服务或其他相关服务。同时，审计期限的规定应更加灵活。对于发展稳定、业绩优异、信用良好的公司，可以适当延长轮换期限，对潜在风险较大的公司需要加强监督，严格监督强制轮换的实施。

 

（3）建立审计信息共享平台，减少强制轮换带来的不利影响

 

强制轮换造成的不利影响主要是由于新项目负责人对新客户的公司情况缺乏系统的了解，需要投入更多的成本来熟悉情况，积累经验需要很长时间，使任期初存在较大的风险。如果有审计信息共享平台，后注册会计师可以在短时间内全面了解过去几年的审计情况，对客户公司有更全面的了解，也可以借鉴前注册会计师的经验教训，完善自己的实际工作，可以有效降低强制轮换成本，提高审计效率，优化强制轮换效果。