金融资产模式PPP项目建设期

近年来，中国政府与社会资本合作（PPP）该项目呈现出蓬勃发展的趋势。截至2020年12月30日，全国PPP数据库项目仍有13281个，总投资19.17万亿元。随着PPP业务规模的快速发展，国家有关部委继续加强对PPP业务的管理，逐步收紧PP业务的相关监管规定和法律环境，逐步规范各方面的管理。随着《企业会计准则解释》第14号，PPP业务会计处理的原则和方法也得到了明确。

一、PPP项目分类

(1)经营性项目收费基础明确，可以依靠“经营”向服务受益人收费，弥补投资建设成本。通常，政府授予社会资本方特许经营权，并使用BOT、BOOT等模式实施。相应的支付机制是“用户支付”。典型的经营项目有高速公路、地铁、垃圾处理、供水、供热、供气等。

（2）非经营性项目收费基础不明确或受益人无法确定，只能依靠政府支付投资成本的，属于“非经营”项目，一般为BOO、委托经营等方式实施。相应的支付机制是“政府支付”。其特点是经营没有收入或收入很少，公共产品或公共服务的受益者难以量化，项目公司无法向公众确定收费环节，只能通过政府支付来弥补建设成本和运营成本。典型的非经营性项目主要包括市政道路、城市照明、环保项目等。

（3）准经营项目有收费基础，收费对象明确，但收费不能补偿社会资本方的投资成本和资本收入。政府仍需补偿差额的，采用授予特许经营权与政府补贴相结合的方式实施。相应的支付模式是“混合模式”。这种模式有多种形式和类型，如政府财政补贴、股本投资、优惠贷款、价格补贴和免费土地分配。典型的准经营项目包括医院、学校、体育场馆、经济适用房、地下综合管廊等。

二、施工期会计处理

（1）一般情况下，由于PPP项目公司不具备施工资质，而是承包基础设施建设服务。因此，项目公司不应确认施工服务收入，而应根据向施工单位结算的工程价款确认相应的资产。借款：无形资产-特许经营权（无形资产模式）合同资产-金融资产模式PPP项目建设期（金融资产模式）无形资产、合同资产（混合模式）应纳税额-增值税-进项税额贷款：在应付账款、银行存款等金融资产模式下，建设期结束后，政府将“合同资产”转入“长期应收款”科目。借款：长期应收款-PPP业务回购贷款：合同资产-金融资产模式PPP项目建设期

（2）金融资产模式下金融资产会计处理的初始计量，应当按照建设服务和前期费用的公允价值确认，实际利率按照未来可收回的现金流计算。根据实际利率法，根据摊余价值确认金融资产的后续计量。1.实际利率的计算是根据金融资产存续期间与金融资产直接相关的现金流入和流出计算的。现金流不包括项目公司在运营期间提供运维服务所收到和支付的现金。计算现金流时，可根据生产部门提供的施工产值计划和项目间接费用预算计算现金支出；现金流入应根据PPP协议约定的收款情况确定。除取得确凿证据表明政府支付时间和金额发生变化外，原则上不得进行调整。计算现金流量时，现金流入和流出应为无税金额。项目公司应定期审查现金流入和流出的变化，并根据最新情况重新计算实际利率。2.利息收入的计算利息收入应当按照金融资产期初期末平均余额乘以实际利率计算。政府在施工期间提前支付款项，属于施工服务对价的一部分的，应当在计算利息收入前抵扣金融资产余额。如果实际利率发生变化，金融资产的账面价值应根据新的实际利率和重新约定或修改的合同现金流量进行调整，然后根据新的实际利率计算当期利息收入。